Все графики зависимости спроса от цены, графики равновесия, которые есть в учебниках по макроэкономике основаны на анализе больших данных, общих закономерностей. И в общем, это верно, что снижение цены приводит к увеличению объема, повышение цены приводит к снижению объема. Это почти верно, но, если наложить на этот график, например, восприятие качества через цены. Может оказаться, что, установив маленькую цену, вы отсечёте достаточно большой рынок просто потому, что этот товар в восприятии этих клиентов не может стоить так дешево.

А так выглядит график эластичности спроса на престижные товары:

Ниже некоторого цены уровня — это не престижный товар, он вас не выделяет, он доступен всем и соответственно продажи его как престижного товара резко сокращаются. Выше некоторого уровня цены даже самые богатые покупатели не могут себе позволить. Количество людей, которые могут позволить себе этот товар сильно сокращается.

В целом, для обычных товаров считается, что график распределения потенциальных клиентов от цены выглядит так:

С длинным правым хвостом, смещенным влево. Но как это выглядит на вашем рынке, не знает никто. И тем не менее, устанавливая цену, вы всегда делите рынок на три категории: тех, кто могли бы заплатить больше, тех, кто платят и недовольны и тех, кто хотели бы, но не могут купить.

Например, консалтинговые услуги принципиально не могут быть дешевыми. Не потому, что их нельзя сделать дешевыми, а потому что снизится уровень использования и уровень внимания, с которым относятся к рекомендациям и советам. Они тогда перестают цениться. Всё, что достается дешево или бесплатно, не имеет ценности.

Пример от Алексея Васильева: те Scram- мастера и Agile- коучи, которые являлись внешними помощниками и потом стали внутренними сотрудниками, то у них уходит уйма ресурсов, чтобы убедить делать, как надо.

Я в консалтинговом бизнесе с 2006 года и всем клиентам честно признаюсь, что консультант — это не человек, который умнее ваших сотрудников. Консультант — это дядя в очках не из нашей деревни. Речь дяди — это мнение со стороны. В данном случае услуги не могут быть дешевыми, но, с другой стороны, это сразу отсекает огромный сегмент рынка, который для меня, например, очень интересный. Я знаю, как помочь маленьким компаниям. Наблюдая, как появляются маленькие компании, которые понимают ценность управленческих технологии и которые хотели бы их использовать и более того, если им дать возможность пользоваться этими управленческими технологиями, то они могли бы достигать большего с меньшими потерями, с меньшими затратами ресурсов. Эта книга тоже делается в том числе с этой целью. Надо каким-то образом сделать знание доступным.

Пример возьмем из сателлитой проограммы доктора Голдратта. Не близко к тексту, но близко к содержанию.

Реально, когда мы продаем продукты, мы продаем одно и то же, особенно, когда говорим об IT или интеллектуальных продуктах. Те, у кого не очень много денег, но они хотят этим заниматься, у них есть возможность прочитать книги (тогда не было YouTube). Те, кто готовы вложиться деньгами, они могут посмотреть сателлитную программу, восемь лекций, где Голдратт не пишет, но рассказывает. Те, кто готовы ещё больше вложиться, могут сами поучаствовать в съемках программы и иметь возможность обсудить свои вопросы с автором. Можно приехать на открытое обучение. Можно заказать корпоративное обучение. Можно заказать проект. Видите, как один и тот же продукт, одно и то же знание может продаваться по совершенно разным ценам. Если вы считаете, что это касается только интеллектуальных продуктов, то глубоко заблуждаетесь. Совершенно такая же история может быть применена для линейки любого продукта, который вы выпускаете.

Это явление в экономической теории называется ценовая дискриминация и современные технологии в том числе онлайн е-коммерс позволяют эту штуку реализовывать. В идеале, когда каждому покупателю продаем товар, продукт или услугу по его индивидуальной цене. Это реализовано в авиакомпаниях, подтянулась РЖД, подобные алгоритмы работают в туристическом бизнесе. Эта ситуация, когда вы можете одну и ту же услугу по той цене, которую готовы заплатить. Это опирается на базовое утверждение Голдратта «Сегментируйте рынки, а не ресурсы». Ключевая история сегментация в том, что рынки надо сегментировать не по социально-демографическому признаку, ни по признаку географическому, а по признаку напряженности проблем или размера проблем, которые вы решаете для своих клиентов, т.е. по признаку восприятия ценности ваших клиентов.

Идеально картина выглядит так: каждому клиенту продаем товар по его цене, который обеспечивает решение его проблемы. Здесь попадаем в ловушку: а как нам определить цену, по которой мы готовы продать клиенту и при этом клиент останется довольным, что у нас это купил.

ЕСЛИ ОТСУТСТВУЕТ справочная РЫНОЧНАЯ ЦЕНА НА ПРОДУКТ/УСЛУГУ — ЭТО ПЛОХО!!!
И продавец, и покупатель оказываются в ситуации «проигрыш-проигрыш»
Эли Шрагенхайм

Покупатель не может сравнить ценность услуги, которую он приобретает для того, чтобы понять, насколько полно удовлетворяются его потребности в сравнении с другими конкурентами. Остается осадочек, а нельзя ли было получить то же самое, но подешевле? Продавец оказывается в проигрыше, потому что 1) у него нет оснований обосновать свою цену и 2) у него тоже осадочек, вдруг можно было продать дороже. Поэтому, какой бы товар/продукт/услугу мы не продавали, должна существовать benchmark — некая цена, относительно которой покупатель нас будет оценивать.

И это, кстати, одна из туч в системе установления цен. С одной стороны, нам нужно иметь рыночную цену, некие товарные маркеры, относительно которых определяется наша цена. С другой стороны, нам нужно отличаться от товаров на рынке для того, чтобы выбор между нами и конкурентом не сводился бы только к выбору по цене. Как эту задачу решить, это выбор конкретной организации никаких рецептов здесь нет. Но какое-то направление решения мы можем попробовать рассмотреть.

Продолжение следует ….

В этой теме я странно себя ощущаю. Всё то, что я сегодня собираюсь вам рассказать, является очевидными общеизвестными и банальными вещами, но практика показывает, что на этой теме необходимо останавливаться.

Из этой картинки мы выводили основные управляемые параметры, которыми мы управляем как менеджеры в ходе принятия решений с точки зрения финансово-экономического управленческого учета. Задача бизнеса — это максимизировать отдачу на вложенный капитал. Соответственно, для этого мы должны зарабатывать деньги, управлять своими инвестициями. Свободный денежный поток — это разница между заработанной прибылью и деньгами, которые мы заморозили в инвестициях. В предыдущих разделах мы это подробно разбирали. С точки зрения нынешней темы «Ценообразование» для нас особый интерес представляет блок, который связан с управлением прохода.

Мы несколько раз говорили, что главная задача организации — это увеличение прохода темпами большими, чем рост операционных издержек или инвестиций. Это ключевая задача, которая обеспечивать цель коммерческой задачи, зарабатывать деньги сегодня и в будущем. Гораздо изящнее эту цель сформулировал Рави Гилани «Make more & more money» или 4М.

Мы это подробно разбирали, когда рассматривали учет затрат, управление доходностью, понятие Себестоимость.

На самом деле, наша способность зарабатывать деньги определяется нашей способностью генерировать проход. В проходе есть два слоя, один из которых условно можно отнести к проходу. Проход — это скорость, с которой система генерирует единицы цели. Но когда мы считаем для коммерческих компании проход на единицу продукта, проход на Т-генератор, то там скорости как таковой нет, в этом случае проход — это комбинация из количества проданных единиц и прохода на единицу, т.е. разницы между ценой и абсолютно-переменными издержками. Вы согласитесь со мной, что инструментов управления ценой у нас значительно больше, чем инструментов управления абсолютно-переменными издержками. Строго говоря, у нас вариантов управления TVC в компании крайне мало. Все способы снижения? как правило? находятся за пределами возможностей нашей организации. Это следствие внешних факторов и мы можем выбирать только наиболее выгодную с точки зрения получения качества сумму TVC, которая определяется тем, каково рода сырье и материалы мы готовы использовать в рамках нашего продукта, по какой цене и где мы готовы покупать товары или какие комиссионные мы готовы платить нашим агентам, которые, как вы помните, тоже относятся к TVC.

А вот способов работы с ценой у нас больше по одной простой причине: цена — это наш объект управления. Можно было бы сделать предельное утверждение, что цена — это наш произвольный параметр управления. Но это не совсем так, наши возможные манипуляции с ценой не могут быть абсолютно произвольными, но наших степеней свободы в этом случае здесь значительно больше. Мы действительно можем достаточно много, сильно и только в рамках собственных представлений работать с ценообразованием.

Знаменитая картинка о ценообразовании Голдратта:

График отражает процент потенциальных клиентов в зависимости от цены. Это график ценовой эластичности, ценовой чувствительности клиента к цене. При этом, какую бы вы цену не установили на товар, вы автоматически разделите весь рынок на три большие группы.

• Первая группа — это клиенты, которые были готовы заплатить больше, но вы не дали им такой возможности.
• Вторая группа — клиенты, которые платят, но недовольны вашей ценой.
• Третья — это клиенты, которые в принципе не покупают, потому что ваше предложение им не по карману.

Голдратт говорил, что никто не знает, как выглядит этот график на самом деле.

Продолжение следует…

Еще один случай, когда нужно считать себестоимость, это наши клиенты. Дайте им расчёт и калькуляцию. Сейчас скажу страшную фразу.

Себестоимость — это инструмент обмана потребителя.

Для клиента, для любого, кто просит дать расчет себестоимости нужно задать только один вопрос, по какой методике посчитать?

Табличку позаимствовал у коллеги Натальи Анисимовой, она представляла ее на одной из конференций TOCPA. Видно, как искажается наше представление о доходности, прибыли и прочих вещах.

Может быть это были реальные данные, может нет — не принципиально. Посмотрим, есть четыре модели, которые продаются, есть объем продаж в штуках, есть цена, есть переменные затраты, а ниже разнесены переменные расходы и в результате посчитана прибыль на единицу. Обратите внимание, что из четырех два продукта убыточные, а прибыли заработали всего 11 000. Что произойдет, если мы уберем отсюда убыточную номенклатуру? Мы сразу станем убыточными. Как только убираем модель А и модель Д, сразу падаем в убытки.

Я с такой ситуацией сталкивался в 90-е гг. Мы продаем нечто за 50 000 руб., себестоимость этого нечто, утвержденная по всему заводу, составляет 40 000. То есть прибыль с единицы составляет 10 000. Наш производственный план там 1 000 штук при имеющейся возможности выпускать 10 000 на самом деле. Из 40 000 половина, т.е. 20 000 — это материалы. Потом приезжают ребята из Юго-Восточной Азии и хотят купить 500 штук за 30 000 рублей. Нормальные коммерсанты идут согласовать с экономистами такую отгрузку. Напомню, 10 000 ниже себестоимости. Экономисты говорят, что 5 000 000 убытков мы себе позволить не можем. Заблокировав эту сделку, департамент экономики лишил компанию 5 000 000 прибыли, заблокировал 1.5 кратный рост прибыли. Это реальная история на конкретном российском заводе. Так работает себестоимость, когда вы перестаёте понимать, что это такое.

Ещё раз, себестоимость идеальна для обоснования цены, если ваш клиент готов это обоснование принимать. Если так на рынке принято, что вы должны это как-то обосновать. Если вы поставляете в крупную корпорацию и корпорация вам спустила метод, по которому она готова принять ваше обоснование цены через себестоимость. Используйте это.

Как говорил отечественный классик:

Ах, обмануть меня не трудно!
Я сам обманываться рад!

Поскольку искажение информации для всех одинаково, то они работают конкурентноспособно. Вы можете себе это позволить. Но не в коем случае не позволяйте полной себестоимости управлять вами при принятии управленческих решений выгодно/не выгодно. Те методы расчетов, которые были созданы в конце 19 — начале 20 века не отвечают реалиям 21 века. Ситуация поменялась. Метод не подходит. А проблема осталась. Проблема менеджера, как быстро получить ответ осталась. Как её решать? Так, как мы её обсуждали в предыдущем разделе. Через отношение прохода в единицу времени с операционными издержками за тот же период времени. Важно: за тот же период времени! Если есть сезонность, то горизонт нужно брать больше, горизонт, на котором вы это сравниваете.

Если у вас проход всегда меньше, чем операционные издержки и ни на каком периоде вы в плюс не выходите, то это очень плохая ситуация. Если вы не можете найти способ увеличения доходов, а срока жизни у компании осталось крайне мало, то у вас остается только один способ: сокращать операционные издержки и не просто резать, а начинаете смотреть, какие функции можете порезать, в каком объеме и хватит ли вам этой мощности, чтобы продолжать функционировать. Если не хватает оставшейся мощности, то, ребята, закрывайтесь. Закройтесь до того, как станете банкротом.

Продолжение следует …

Когда мы говорим о полной себестоимости — это всегда разнесение по какой-то базе.

Standard Costing как только не совершенствуют. Понимая, что он путает, пытаются найти «правильный» способ разнесения затрат.

У меня плохая новость. «Правильного» способа разнесения затрат не существует. Какую бы базу для разнесения затрат вы не выбрали, при таком соотношении абсолютно-переменных и условно-постоянных затрат вы всё равно себя запутаете. Я навсегда запомнил фразу, которую сказала мне главный бухгалтер в 1998 году: «Вы решите по сколько хотите продавать, а базу для разнесения я подберу». Это и есть основная ловушка, сидящая в себестоимости.

В попытке с этим побороться, найти более справедливый метод разнесения затрат, появился подход, который называется ABC Costing или функционально-стоимостной анализ (ФСА). В основу функционально-стоимостного анализа была положена следующая идея: разнесение затрат по базам распределения — это нехорошо и это нас путает, но надо же как-то справедливо разносить. Если люди будут больше трудиться, соответственно надо туда больше тратить. Было придумано двухступенчатое разнесение. Первое, у нас будет драйвер разнесения активности, т.е. мы по какой-то базе определяем на что больше уходило усилий, было затрачено ресурсов, а по-честному, больше затрачено времени. Попытались понять, что у нас отъедает больше времени этих ресурсов.

Направление мысли правильное. Способ решения странный. Посчитали, что больше отъедает времени и ресурсов, пропорционально этому мы распределяем эти ресурсы. Дальше умножаем стоимость ресурсов на базу разнесения и у нас разносится все хозяйство вниз, давая нам знаменитый Cost per Unit. Идея, которая была внесена — вполне себе здравая. Попытались добавить затраты времени на продукт.

Но сразу возникает вопрос, а по какой базе распилить бухгалтера? А по какой базе распилить генерального директора? А по какой базе распилить финансового директора? Как посчитать их Activity Based, их драйверы? Вместо того, чтобы получить простую систему, которая бы отвечала на главный вопрос быстро, дать инструмент для того, чтобы оценить выгодно/невыгодно, пошли путем усложнения. Взяли из простой системы разнесения сделали сложную систему разнесения.

Я наблюдал на практике такую историю. В одной из компаний при внедрении системы бюджетного управления главным врагом была заместитель генерального директора по экономике и финансам. При том, причина её сопротивления банальна до невозможности. Она была единственный человек в компании, который знал как формируется себестоимость изделия с учетом сложной многоступенчатой базы разнесения. Автоматизация этого процесса лишала её уникальности и незаменимости.

Попытка решать сложную проблему ещё более cложными способами породила способ решения, который вообще не работоспособен. Это не значит, что из ФСА нельзя выжать пользу. Если возьмем ФСА и начнем его применять для других задач, а не для расчета себестоимости, можно выжать приличную пользу. Например, кем у вас является главный бухгалтер? Главным бухгалтером или операционистом? Берем и смотрим, что 80% времени наш главный бухгалтер выписывает первичные документы, а только 20% занимает подготовка, сдача отчетности, контроль. У нас главный бухгалтер? Или операционист? С этой точки зрения, для того чтобы понять, чем же у нас реально занимаются те или иные функции, ФСА очень полезен.

Например, компания с отделом продаж и диспетчер, который организовывает производство. Пять продажников, один диспетчер. Применив ФСА, замеров времени оценки трудоемкости и т.д. мы выяснили, что функции отдела продаж, их трудоемкость в один рабочий день составляет 12 часов. То есть, чтобы выполнить все функции продажника, требуется 12 часов. А у диспетчера, чтобы выполнить задачи, надо 24 часа. Но у нас один диспетчер и пять продажников. Что это означает? Функционально перегружен диспетчер, работает за троих. Отсюда срывы, недопоставки, отставание. С помощью ФСА получаем драйвера активности и в данном случае нанимаем три диспетчера и два продажника.

Применение подходов ФСА для ответов на такие вопросы отлично работает и суперценная штука. Применение ФСА для расчета себестоимости и цены — это самоубийство. Вы не помните происхождение цифр в конце разнесения, если не построите логи, не построите дерево расчета. Проблема быстрого принятия управленческого решения никуда не делась, она осталась с вами.

Из своего личного опыта могу сказать для чего мне нужно разнесение. У меня практически во всех бизнесах присутствовала сезонность, во всех бизнесах всегда нужны были заемные средства, а для того, чтобы получать заемные средства нельзя списывать все сейчас. Каждый квартал нужно показывать хоть маленькую, но прибыль. Но то другая история. Себестоимость нам не помогает принять управленческие решения. Но! Это не значит, что мы её не будем считать. Себестоимость нам нужна для налоговой. В данном случае вместо налоговой выступает банк, который требует показать прибыль.

Продолжение следует …

В современных условиях в производствах, работающих хотя бы на рынок FMCG и на многих производствах, работающих на промышленные рынки, на рынке B2B, доля абсолютно-переменных затрат в цене составляет 50 и менее процентов. Есть производства — исключения, есть производства с большой долей стоимости материалов, но анализ современных производств говорит, что доля абсолютно-переменных затрат в цене составляет 50 и менее процентов.

При этом, средняя рентабельность успешных производственных предприятий по чистой прибыли находится в диапазоне от 5 до 15%. Что это означает? Если половина — это абсолютно-переменные затраты, то ещё от 35 до 45% в цене — это условно-постоянные затраты. Соотношение сильно поменялось. Сегодня отношение абсолютно-переменных затрат к условно постоянным в цене составляет 1:1. Есть отрасли с совсем смешным отношением 1:10. Я встречал норму расчета себестоимости, где общекомплексные расходы к материалам, составляет 10 000%.

Как только ситуация поменялась, себестоимость нас начала путать. Как только поменялось отношение в структуре затрат, себестоимость из друга превратилась если не во врага, но в жулика. Она перестала решать проблему, которую была призвана решать. Все классические способы, какие бы мы не использовали (Standard Costing, Direct Costing, ABC Costing) они так или иначе строятся на том, что какие-то затраты разносятся по какой-то базе. Разносить/не разносить — почти гамлетовский вопрос. Здесь есть лукавство. Даже при использовании метода Direct Costing всё равно присутствует некое разнесение. Но переход от Standard Costing к Direct Costing — это уже большой прорыв. Если мы отказываемся от полной себестоимости и выводим хотя бы часть расходов в некий пул, того, что мы должны покрыть за счет маржинальной прибыли, это уже сильно улучшает способы управления и принятия решения.

Как построен Standard Costing? У нас есть некие прямые расходы на продукт. Обращаю внимание, не переменные, а прямые, и между ними разносится по какой-то базе распределения часть накладных расходов.

По какой базе Вы распределяете накладные расходы? Чаще всего встречаются две базы. Первая — это сумма материальных затрат, т.е. пропорционально TVC. Чем больше у вас в этом продукте переменных затрат, тем больше туда накладных затрат вы относите. Это соотношение часто встречается. Второе часто встречающееся — это отнесение пропорционально зарплате основного производственного персонала. В книге Цель Голдратта себестоимость считается до того, как они навели порядок на заводе, пропорционально труду, прямому вложенному труду. База для разнесения — это зарплата основного производственного персонала. Часто встречающаяся база для разнесения на производственных предприятиях. А почему вы используете в качестве базы для разнесения зарплату основного производственного персонала? Откуда вы эту идею взяли?

Хочу вас удивить — из «Капитала» Карла Маркса. Во второй половине 19 века Карл Маркс вместе с Фридрихом Энгельсом таки опубликовали на пару «Капитал», в котором Маркс постулировал, что стоимость создается только трудом, стоимость вложенных материалов не важна, потому что стоимость материалов тоже создается трудом. Даже идеологические враги коммунистического Советского Союза, как выясняется, в своих расчетах себестоимости вполне себе были марксистами.

Опершись на идею, что труд создает стоимость, вы закладываете труд основного производственного персонала как базу для разнесения и пропорционально вложенному труду распределяете все остальные расходы. Я не говорю, что Маркс совсем не прав, но для принятия решения нам это не очень подходит в условиях, когда клиенты не готовы компенсировать нам вложенный труд. А если посмотрим на виртуальные продукты, в которых вообще не понятно, как оценивать вложенный труд в ценообразование. У них нет себестоимости. Поэтому начинают извращаться, капитализировать, превращать в инвестиции, а инвестиции окупать.

Проблема-то осталась! Надо же как-то обосновать цену. Более того, все привыкли обосновывать цену через расчет себестоимости.

Продолжение следует …

Причина появления себестоимости проста. Существует управленческая проблема, которая состоит в том, что все наши затраты имеют две разные природы. Мы их разбирали в разделе Учёты затрат. Есть затраты, которые прямо пропорциональны объему производства или продаж. Это то, что мы с вами обозначили как абсолютно-переменные затраты. Есть другие затраты, которые не имеют прямой линейной зависимости от объема, и они больше зависят от того, сколько мощности и на какой период времени мы купили.

Фокус в том, что, когда мы принимаем решение, нет времени выполнять сложное экономическое моделирование для ответа на этот вопрос. Нам надо каким-то образом быстро ответить на вопрос: выгодна или не выгодна сделка, выгодна или невыгодна цена, выгодны или невыгодны условия сотрудничества?

Основная управленческая проблема состоит в том, что решения я принимаю значительно чаще, чем могу выполнять финансовое моделирование. А в отсутствии компьютеров, до 2000 годов, до начала 21 века, у нас просто не было такой возможности за разумные сроки получить расчет. Соответственно, мне нужно принимать решение несколько раз в день, что точно чаще, чем рассчитывается вся финансовая модель. Иногда, нужно принимать решения прямо за столом переговоров, т.е. за минуты. Понятно, что сложная система расчета разнесения финансового моделирования в этой ситуации не помощник. Чтобы решить эту проблему, чтобы обеспечить руководителя, менеджера, коммерсанта инструментом, позволяющим быстро ответить на вопрос выгодно/ не выгодно, и была придумана себестоимость.

Точное время её появления, к сожалению, мне не известно, не удалось найти время, когда был разработан этот подход. Его время появления — конец 19 -начало 20 века. Для того, чтобы принимать решение, нужно иметь одну, максимум две цифры, а не запускать каждый раз длинный расчет. Чтобы получить ответ на этот вопрос и был придуман механизм расчета себестоимости. Нужно понимать, что на тот момент, когда она была придумана, 80-90 % от всех затрат компании составляли абсолютно-переменные затраты: сырье и труд, который тогда был сдельным. Не было тогда повременной оплаты, не было 8-часовой рабочей недели, не было никаких обязательств перед сотрудниками, люди работали и в зависимости от того, сколько отработали, столько и получали. Нормальная классическая капиталистическая потогонка, где люди работали и получали деньги за сделанную работу, т.е. сдельная оплата. Она действительно была сдельной. Если ты не приходил к станку, ты не получал ничего. Заболел — сидишь без дохода. 80-90 % всех затрат были абсолютно-переменными, а накладные, условно постоянные расходы, составляли считаные проценты, до 10%.

Если мы это возьмем как исходную посылку, то нам нужно, чтобы цена была больше, чем абсолютно-переменные затраты именно на эту долю накладных расходов. А когда доля небольшая, то по какой бы базе мы её не размазали между продуктами, это будет означать, что нам к абсолютно-переменным затратам нужно добавить 2-3-5-10 % в зависимости от того, сколько составляют накладные расходы, а все что выше — это наша выгода.

Следующая история. Долгое время у нас была ситуация, когда производство не могло обеспечить потребление. Кризисы перепроизводства случались в капитализме, но в части индустрии длительное время производство не успевало производить всё то, что рынок готов был потребить. Такого большого разнообразия продуктов, конкурирующих между собой, не было. Люди покупали продукты, пользовались ими очень долго, и замена одного на другое было событием. Главной задачей было обеспечить объем и весь этот объем мог быть продан. Если мы сложим все факторы:

• незначительная доля условно-постоянных расходов по сравнению с абсолютно-переменными расходами,
• наличие достаточного спроса который позволяет загружать мощности,
• чем более массовый рынок ты охватываешь, тем больше можешь заработать, тем лучше загрузишь мощности.

Эти три базовые условия позволили кому-то сделать следующее допущение, а если не будем отдельно считать условно-постоянные и отдельно условно-переменные, потому что они зависят от разных баз. При определенном значительном изменении объема у нас поменяются условно-постоянные расходы. Давайте просто посчитаем пропорционально условно-постоянные расходы какой-то базе разнесения. Да, там будет ошибка. Но главное, что нужно знать как коммерсантам, мы не должны падать ниже вот этой цифры, которая у нас получилась. Мы ее можем периодически пересматривать, можем менять базы, но главный принцип остается. Отношение в долях незначительное, ошибка незначительная, а эффект за счет ускорения принятия решения достаточно большой.

На момент создания для тех условий, в которых она была создана, все методы расчета себестоимости были адекватны и решали главную управленческую проблему, быстро получить ответ на вопрос: мне сделка выгодна или нет?

С тех пор много чего поменялось.

Продолжение следует….

Так уж получается, что этот раздел у нас посвящён обсуждению вопроса, которому я посвятил четырнадцать лет своей профессиональной деятельности, то есть, начиная с момента, когда я пришёл в компанию Инталев, где мы внедряли и автоматизировали задачу управленческого учёта и бюджетирования. Это было в 2006 году и всё это время можно сказать, что почти на всех проектах по внедрению управленческого учета и бюджетирования нам приходилось бороться со страшной лернейской гидрой, которая называется СЕБЕСТОИМОСТЬ.

Точнее, чтобы быть не голословным, не просто СЕБЕСТОИМОСТЬ.

— Что такое СЕБЕСТОИМОСТЬ?

— Я не знаю.

— И как её считать?

— Я не знаю.

Каждый раз это приходится выявлять заново.

В данном случае, когда я использую понятие «себестоимость», я понимаю полную себестоимость либо любые другие формы себестоимости, которые получаются путем разнесения косвенных или постоянных расходов, по каким бы то ни было базам на прямые или переменные расходы на конкретные продукты. Любая себестоимость, которая получена путем разнесения операционных расходов по какой-либо базе, это та самая лернейская гидра, сражением с которой занимаюсь с 2006 года. Тем не менее, как и положено гидре, ты отрубаешь одну голову, а у нее отрастают две. Это происходит постоянно.

Надо сказать, что сама по себе себестоимость не является проблемой. Проблемой является то, для чего мы её используем. Как я уже упоминал в предыдущих разделах, человек, которые придумал полную себестоимость и показатель Cost per Unit был гениален потому, что он решал очень важную управленческую задачу.

На сегодня в управленческом учете в традиционных подходах к учету затрат и денежных средств выделяется три основных способа расчета себестоимости:

1. Standard Costing
2. Direct Costing
3. ABC Costing (известен под названием Функционально-Стоимостной Анализ).

Главная претензия к этим инструментам, это не то, что они неправильно считают. Главная претензия к ним состоит в том, что они нас путают при принятии управленческих решений.

Ключевой вопрос: какие решения мы собираемся принимать на основе этих методов расчета? Вопрос, который я задаю слушателям на обучении, касающийся Теории ограничения и способов принятия решения, опираясь на методы ТОC: для принятия каких решений была придумана себестоимость? Для ответа на какой вопрос была придумана себестоимость?

Если вы помните, в разделе Основных вопросов, стоящих перед менеджментом, все сводятся к одному: выгодны или невыгодны будут действия или бездействие, которые мы будем предпринимать в ответ на изменения среды. Выгодно или невыгодно будет то или иное решение?

Как формируется себестоимость? Во-первых, себестоимость всегда опаздывает. Данные о затратах за текущий месяц наши учетчики-бухгалтера соберут к 20-му числу месяца, следующему за отчетным. Соответственно, мы получим данные с опозданием в двадцать дней. Дальше нужно посчитать, обработать и получается, что на предприятии расчет себестоимости отстает от момента, когда это произошло до момента, когда появилась минимум на 1.5-2 месяца. А если на предприятии не выполняется ежемесячный расчет себестоимости, то получится ещё больший промежуток времени. Себестоимость — это запаздывающий показатель, сильно запаздывающий показатель.

Вторая история, от чего сильно зависит себестоимость — это от фактического объема в сравнении с плановым или нормативным, который мы установили. Нет у менеджера возможности запускать в каждой сделке сложное финансовое моделирование. У него такой возможности не было раньше и нет сейчас, даже при всех возможностях сложной вычислительной системы и сейчас нет возможности по любому запросу запустить финансовое моделирование и получить ответ.

Существуют предприятия, которые рассчитывают себестоимость по каждой сделке и по каждой позиции. Но им это не помогает.

Когда вы используете себестоимость, финансовое моделирование не спасает потому, что предприятия живут в условиях планово-нормативной себестоимости. Как бы часто они не запускали расчет себестоимости, планово-нормативная себестоимость считается по факту предыдущего периода на какой-то объем.

С моделированием сложная ситуация. Компьютеры теперь позволяют считать быстро, но всегда нужно проверять исходные посылки. До недавнего времени такой возможности в принципе не было.

При внедрении ERP-систем в компании, самый тяжелый модуль, который хуже запускается и очень долго вылняет расчет (доходит до суток) — это модуль расчета себестоимости. Когда там накручены куча разных баз разнесения и способов моделирования, то сам расчет себестоимости становится тяжелой задачей.

Самое главное, ответить на вопрос, зачем мы это делаем? Какую управленческую проблему решает себестоимость?

Продолжение следует…

Еще один вопрос, который хочется здесь обсудить, забегая немного вперед: «Инвестиции в основные средства, которые не Инвестиции, а Операционные издержки». Мы этой темы коснулись, когда говорили про Учет инвестиций.

Я еще раз хочу к этому вернуться и обратить внимание, что по определению Операционные издержки — это все деньги, которые система тратит для превращения материально-производственных запасов в проход, или это все деньги, которые система тратит на генерацию единицы цели. Первое определение из книг Цель, второе — из словаря TOCICO, оно более общее чем первое. Все деньги, которые система тратит для того, чтобы поддерживать генерацию прохода, являются операционными издержками. Что такое Инвестиции? Инвестиции — это все деньги, которые связаны в системе или застряли в системе. В классическом учете мы привыкли к тому, что всё, что называется фиксированными активами, основными средствами (станки, оборудование, здания, сооружения), это и есть объекты инвестиций. И мы считаем их как объекты инвестиций. Возьмем формулу, которую мы уже упоминали и еще много раз вспоминать будем:

Свободный Денежный поток = Проход — операционные издержки — изменения инвестиций.

Сумма основных средств, которые мы включаем в изменения инвестиций, должна быть учтена вся сразу? Если да, то сразу получается отрицательный денежный поток, ничего нельзя вывести из компании. Собственники идут гулять, не получив ничего. При этом, они ощущают, а менеджмент точно знает, что это неправда. Скажите, в каком случае имеет смысл рассматривать основные средства как инвестиции, как замороженные деньги? Только в том случае, если покупка в полном объёме была совершена за счет собственных средств, за счет прибыли компании. В таком случае, это в чистом виде Инвестиции. Но как много вокруг компаний, которые основные средства приобретают за свой счет, без кредитов, без лизингов, без привлечения других заемных средств? Если вы создаете свои основные средства без привлечения сторонних средств, то здесь нет «особого» случая. Берете автомобиль в лизинг. Заморожены деньги в автомобиле? Нет. Вы взяли право использования автомобиля в рассрочку, а значит вместо того, чтобы заморозить деньги одной суммой, вы размазали платёж на длинный срок, превратили инвестиции в операционные расходы. Это находится в жестком противоречии со стандартными методами учёта, но имеет смысл, когда мы говорим об управленческом учёте.

Если вы приобретаете что-либо путем оплаты в рассрочку с помощью любых финансовых продуктов ( кредит, рассрочка, лизинг), то по факту деньги не заморожены в системе. Это деньги, которые вы платите за возможность использования в течении срока кредита, лизинга, выплаты займа. В этом случае, относить имущество к инвестициям не совсем адекватно реальности. На мой взгляд, гораздо правильнее отнести на операционные расходы все те средства, которые идут на финансирование. Это находится в противоречии с классическими подходами учета, где выплаты по займам и кредитам никогда не относятся на расходы. С точки зрения принятия управленческих решений, подход Теории ограничения верный, это потому, что будет увеличение операционных расходов для расчета прохода?

Эти операционные расходы как раз и уменьшат тот объем денег, который собственник может забрать. Задача компания зарабатывать деньги для своего собственника сегодня и в будущем, хотя в этом я всё больше сомневаюсь. Думаю, что цель коммерческой компании — зарабатывать деньги для своего собственника в каждый конкретный момент СЕЙЧАС, а в следующем СЕЙЧАС зарабатывать ещё больше. Цель компании зарабатывать деньги постоянно, не сегодня и в будущем, а постоянно, в каждом СЕЙЧАС. С этой точки зрения расчет свободного денежного потока и ответ, сколько денег собственника на расчётном счете, будет ближе к реальности, чем расчет основных средств как инвестиций.

Почему я против того, чтобы так же считать материалы, которые лежат на складе, хотя это кредиторская задолженность перед поставщиками? Когда нам отсрочку дают, мы положили их на склад и вроде инвестицией не является, но я предпочитаю считать их инвестициями. Потому что это не наши деньги, они нашими не были и нам их всё равно придется отдать. На самом деле, операционные расходы — это все деньги, которые не наши и нам их точно придется отдать. Именно поэтому всё, что касается оборотных активов, всё, что заморожено в запасах, в незавершенном производстве, в готовой продукции — это инвестиции, это либо наши замороженные деньги, либо не наши деньги, которые нам всё равно придется отдать. Именно поэтому, дебиторская задолженность — это инвестиции, это наши замороженные деньги. Я считаю, дебиторская задолженность — это инвестиции, это НАШИ замороженные деньги. Именно поэтому я считаю, что основные средства можно учитывать как операционные расходы, если они не замораживают наши деньги, а накладывают на нас обязательства по регулярным выплатам. Обязательные регулярные выплаты — это НЕ НАШИ деньги, и мы их уменьшаем.

Давайте вернемся к базовой формуле расчета. Мы купили что-то что должны были купить в заданном объеме. Если это не абсолютно-переменные расходы, как дальше должна выглядеть формула чтобы мы вышли в прибыль? Каждый рубль выручки становится проходом. Все остальное становится ОЕ. У нас проход — это цена или выручка минус абсолютно-переменные издержки. Как только мы что-то закупаем по квоте из того, что нужно положить на склад, неважно, используем это или нет, а только потому, что мы взяли обязательство столько купить. Если так происходит, то каждый рубль выручки — это проход. Мы в прибыли если дельта Т больше, чем дельта ОЕ. Задача минимум сводится к тому, чтобы продать всё что мы купили хотя бы за ту цену, по которой купили, чтобы сравнять выручку с операционными расходами

В отличие от TVC операционные издержки опираются не на объем производства и продажи, а на время. Они находятся внутри временного интервала. Как только взяли на себя обязательство в течение какого-то времени что-то потребить, потреблять, использовать и повторять эту историю, то вы попали в очень условные переменные затраты. Они привязаны к объему за период. Дилерские контракты имеет смысл считать отдельно. В этом есть смысл.

Когда первый год по дилерскому контракту выкупают товар и кладут на склад и не могут выйти на необходимый объем продаж, на второй год снова кладут на склад, то цель: выйти на продуктовый объем. Тогда мы считаем выгодность сделки в режиме Выручка минус всё что закуплено и смотрим плюс или минус. Если мы затраты положили на склад и учли в инвестициях, а не в OE, что мы сделали? С точки зрения расчета FCF ничего страшного не произошло. Мы его не учли в ОЕ, мы его учли в расчете Инвестиций, не принципиально. Но с точки зрения управления конкретным контрактом он загоняет нас в убытки. Иногда целесообразно так поступать. Я не говорю о том, что такой подход нужно сделать правилом, я говорю о том, что о таком варианте нужно помнить, такой вариант возможен.

Рассматриваем мясное производство. Закупили живой скот, как дальше построена вся система расчета затрат в мясном производстве? Для этого скота делаются нормы выхода. Из норм выхода получили разные сорта мяса, костей, субпродуктов. Как посчитать пресловутую себестоимость? Как стоимость коровы или свиньи отнести на то, что получилось?

Мы рассматривали молоко, которое разнесенное пропорционально жирности устраивало нам масло дороже, чем новозеландское. Здесь тоже самое. Есть всего два подхода. Первый — отнести всё на основную продукцию, на чистое мясо. Остальное будет иметь нулевую стоимость. Имеет право на жизнь такой подход? Вполне. Мы относим все пропорционально тому, как используем. Если ничего не выбрасываем, не выливаем, то стоимость 1 кг продукта равно стоимости килограмма сырья. Если что-то выбросили/утилизировали, то тогда всё это легло в стоимость продукта.

Второй подход, когда вы всё входящее поголовье скота считаете ОЕ и тогда ваше управление ценой и выручкой становится критически важным с точки зрения того, сколько вы зарабатываете. Этот подход имеет право на жизнь именно потому, что есть ситуации, где он реально облегчает процесс принятия решения. Надо сказать, что для базовой формулы, вокруг которой крутится расчет свободного денежного потока, вообще не принципиально, будут ли TVC как TVC или TVC как изменение инвестиций. Базовая формула расчета свободного денежного потока сработает в обоих случаях корректно, но при принятии решения о выгодности/невыгодности контракта могут забыть посчитать дельта I.

Если используете формулу целиком:

если вы её целиком применяете при оценке выгодности контракта, не принципиально, будете ли вы относить материалы в TVC или посчитаете их лежащими на складе инвестициями. Если вы начнете использовать расчет прибыли, то подход, который предлагает Эли Шрагенхайм при учёте определенного объема материалов как операционных издержек, особенно в случаях, когда вы принимаете обязательство выкупить определенные квоты, он более чем разумный, хоть и головоломный, как говорят наши западные партнеры, контринтуитивный.

Конечно, работа с учетом усложняется. В примере из книги Экономика Прохода часть сырья берется по квоте по сниженным ценам, а как только компания выходит за пределы этих квот, начинает покупать сырьё на открытом рынке по тем ценам, которые предлагают. В этой ситуации как минимум расходы на сырье нужно разделить на две статьи. Одна из них, это квота на сырье, дотируемая, и это будут операционные издержки, а вторая — это сырье, купленное на открытом рынке, и это будут абсолютно переменные издержки. Это усложняет учет, но может иметь смысл с точки зрения принятия управленческих решений.

Кроме того, и проход на единицу ограничения может быть разный, с учетом TVC, без учета TVC. Это тоже нужно учитывать. Если государство не следит за вашим ценообразованием, то квоту вы можете продавать по разным ценам. Чем меньше осталось квоты, тем выше можете поднимать цену. Работает тот же принцип, что с мощностью.

Как только материалы становятся ОЕ, начинает работать тот же принцип что и с мощностью. Как только сокращается объем доступных материалов по квоте, вы начинаете поднимать цены. Вам нужно считать, сколько прохода вы извлекли из этого сырья.

Можно привести еще один пример, который тоже можно рассматривать как особый случай: когда сырье является ограничением. В этом случае начинает работать принцип прохода на единицу времени ограничения, тогда мы тоже считаем по-другому. Из имеющегося в нашем распоряжении сырья какие у нас есть средства извлечь максимальную выгоду, получение максимальной выручки? Это может работать везде, где продается ограниченная серия, ограниченный урожай. Чем меньше остается ресурса, тем он дороже. Это базовый принцип ценообразования для ограниченных серий.

Как только сырье становится либо фиксированным, либо ограниченным, его не имеет смысла рассматривать как TVC. Это мощность для зарабатывания денег, из которой нужно извлекать максимум. В горнодобывающих отраслях это тоже может быть источником зарабатывания денег. Этот принцип можно применять при работе с не возобновляемым ресурсом. Это сложно. Важно обозначить один момент: если расходы на материалы привязаны не к объему, а к периоду или к объему за фиксированный период, то можно и нужно рассматривать расходы на материалы не как абсолютно переменными, а как операционные расходы. Но подходит ли этот подход конкретной организации в конкретном случае, надо проверять. Но не рассказать об этом, я считаю неправильным.

Продолжение следует…

Сегодня обсуждаем раздел, который называется Особые случаи учета затрат, внутри которого рассмотрим два подраздела.

Первый, это когда материалы учитываются не как абсолютно переменные затраты, а как операционные расходы. Второй мы уже обсуждали — это учёт основных средств не как инвестиций, а как операционных расходов.

Начнем с учета самого провокационного из того, что есть, с учета материалов как операционных расходов. Мы уже привыкли к тому, что материалы — это абсолютно-переменные затраты, потому что материалы расходуются в процессе создания продукта или услуги, входят в его состав, а зависимость расходования материалов от количества произведенных или проданных продуктов или услуг линейная. Разница между абсолютно-переменными расходами и операционными расходами — это именно разница, которая опирается на линейную или нелинейную, т.е. дискретную зависимость между затратами и объёмом производимой и выпускаемой продукции. Этот подход, который я собираюсь изложить, для меня тоже был странным, если не сказать провокационным. Я не сразу с ним согласился и не сразу оценил красоту идеи, которая была предложена (ссылка на статью). Эли Шрагенхайм в качестве интеллектуального упражнения вбросил концепцию: а возможны ли случаи, когда материалы не следует рассматривать как абсолютно-переменные расходы, а имеет смысл рассматривать как ОЕ? Потом он развил эту идею в книге Экономика прохода (на русском языке не представлена). Тем не менее, я хотел бы этот подход сделать доступным.

В чем идея? Всегда ли расходы на материал линейно зависят от производства продукции, от продажи товара, от объема оказанных услуг? Для начала приведу пример из книги Эли Шрагенхайма. Предположим, что есть некая компания, которая производит пищевую продукцию, например, шоколадные изделия. Компания находится в стране, где какао бобы не растут, а закупаются в других странах. При этом некоторый объем этого сырья дотируется государством, но это фиксированный объем. Этот объем компания должна обязательно приобрести в течение года и дальше произвести из него и продать на рынке шоколадную продукцию. Есть ли в этом случае прямая линейная зависимость между стоимостью материала и объемом проданной продукции?

Ловушка в том, что дотируется некоторый фиксированный объем. Всё, что свыше этого объема, нужно покупать на открытом рынке по свободным рыночным котировкам. Всё, что ниже этого объема, будет закупаться в рамках квоты, и не важно, будет ли это продано или нет. Вся эта квота должна быть оплачена.

Эта ситуация на рынке не уникальна. Типичная ситуация: компания подписывает дилерский контракт, по которому берет на себя обязательство выкупить определенный объем продукции за год, за месяц, за квартал. Неважно, будет он продан или нет. Это крайне типичная ситуация на рынке дилерских контрактов, где вы берете на себя обязательство по выкупу некоторого объема. Газпром длительное время поставлял газ в режиме «Бери или плати» и неважно, для чего вы используете газ. Если вы подписались на контракт «Бери или плати», будут ли расходы абсолютно переменными издержками? Зависят ли в вашем случае абсолютно переменные издержки от объема выпущенной продукции, оказанных услуг, проданного товара? Нет. Там нет линейной зависимости.

Другой пример. Сельское хозяйство. Вы выращиваете корма, откармливаете животных, после этого животные продаются на мясокомбинат. Будут ли затраты на выращивание кормов абсолютно переменными с точки зрения реализации мясной продукции, а точнее живых голов скота? Там не будет линейной зависимости.

Она не будет линейной ни на каком горизонте, потому что факторов, влияющие на цену и на объем, особенно когда ты продаешь живые головы, так много, что никакой линейной зависимости между тем, сколько ты потратил на выращивание корма и тем, сколько продано мяса в виде голов скота не существует. Часть того, что потратил в виде корма, потеряешь: часть упадет с трактора, часть испортится в процессе хранения, часть останется на поле. Эти расходы не будут являться абсолютно переменными.

Потребкооперация закупает овощи у населения. Урожай находится в хранилище, реализуется в течение времени, пока хранится на складах. Затраты будут пропорциональны объему реализации? Нет.

Продолжение следует …